Tässä blogitekstissä käsitellään joitakin yleisiä verotusasioita, jotka rakentajan on hyvä tietää ennen hankkeen aloittamista. Monet miettii myös rakennushankkeeseen ryhtymistä ja valmiin talon välillä. Verotukseen on tullut muutoksia. Ensiasunnon ostajan varainsiirtoveroetu on poistunut mutta toisaalta yleinen varainsiirtoveron taso laski 4% –>3%:n. Ensiasunnon ostaja ei enää voi ostaa valmista kiinteistöä varainsiirtoverottomana. Urakkasopimuksella yksityisille tehdyt omakotitalot ovat edelleen vapaita varainsiirtoverosta.

Alla oleva teksti kuitenkin käsittelee pääosin uudisrakentamista. Verotus on laaja ja monimutkainen asia. Teksti käsittelee verotusta ammattirakentajan näkökulmasta. Tässä vain pieni maistiainen verotuksesta ja erilaisista verotuksen tilanteista.

Rakennustoiminta on lähtökohtaisesti arvonlisäverollista ja veroa suoritetaan nykysin yleisen 25,5 prosentin verokannan mukaan. Rakentamispalveluiden arvonlisäverotus on toteutettu kahdella tavalla: Yrityksen ulkopuolelle suuntautuvan rakentamispalvelun myynnin verotuksella ja rakentamispalvelun oman käytön verotuksella.

Yksinkertaistettuna kun rakennusliike rakentaa myyntiin omalle tai hallinnassaan olevalle tontille rakennuksen myyntiä varten, tällöin oma työ lasketaan arvolisäverolliseksi toiminnaksi.

Rakentajalla on oltava omistus- tai hallintaoikeus maa-alueeseen, jolle uudisrakennus rakennetaan ja jonka omistus- tai hallintaoikeus siirtyy rakennuksen ostajalle. Hallintaoikeus perustuu yleensä vuokrasopimukseen. Jos omistus- tai hallintaoikeutta koskeva ehto ei täyty, kyse ei ole omaan lukuun rakentamisesta vaan arvonlisäverollisesta rakentamispalvelun myynnistä.

Arvonlisäverolaki 31 §

Rakentamispalvelu katsotaan otetuksi omaan käyttöön myös silloin, kun:

1) elinkeinonharjoittaja rakentaa tai rakennuttaa hallinnassaan olevalle maa-alueelle rakennuksen tai pysyvän rakennelman myyntiä varten;

2) elinkeinonharjoittaja myy uudisrakentamiseen liittyvän rakentamispalvelun sellaiselle asunto- tai kiinteistöosakeyhtiölle, jossa sillä on määräysvalta urakkasopimusta tehtäessä.

Rakentajalla on oltava omistus- tai hallintaoikeus maa-alueeseen, jolle uudisrakennus rakennetaan ja jonka omistus- tai hallintaoikeus siirtyy rakennuksen ostajalle. Hallintaoikeus perustuu yleensä vuokrasopimukseen. Jos omistus- tai hallintaoikeutta koskeva ehto ei täyty, kyse ei ole omaan lukuun rakentamisesta vaan arvonlisäverollisesta rakentamispalvelun myynnistä.

Esimerkkitilanne voisi olla sellainen että Rakennusliike siirtää tontin hallintaoikeuden asiakkaalleen ennen rakennustyön aloittamista. Tämän jälkeen tontille rakennetaan urakkasopimuksen mukaan rakennus. AVL 31 §:n 1 momentin 1 kohta ei sovellu, koska tontti ei ole rakennusvaiheessa rakennusliikkeen hallinnassa. Kyse on näissä olosuhteissa arvonlisäverollisesta rakentamispalvelun myynnistä.

Toinen esimerkkitilanne on jossa rakennusliike ostaa tontin ja aloittaa sille omakotitalon rakentamisen. Rakennus rakennetaan tontille myyntiä varten. Kun rakennus on vesikattovaiheessa, rakennuskohteelle löytyy ostaja. Keskeneräinen rakennus maa-alueineen myydään. Rakennusliike solmii ostajan kanssa urakkasopimuksen rakennuksen rakentamisesta vesikattovaiheesta valmiiksi. Rakennusliike suorittaa veroa rakentamispalvelun omaan käyttöön ottamisesta siihen saakka, kunnes keskeneräinen rakennus maa-alueineen myydään. Urakkasopimusta koskevasta rakentamisesta ei suoriteta veroa rakentamispalvelun omana käyttönä vaan rakentamispalvelun myyntinä, koska maa-alue ja keskeneräinen rakennus eivät ole enää rakennusliikkeen hallinnassa.

Rakentamispalvelun oman käytön arvonlisäverotus koskee vain niitä rakennuspalveluita, joista on voitu tehdä vähennys tai jotka on tuotettu verollisen liiketoiminnan yhteydessä. Oman käytön veron perusteena ovat rakentamisen välittömät ja välilliset kustannukset, ei urakkahinta. Oman käytön veron suuruus riippuu rakennuspalvelun verokannasta ja arvosta.

Käännetty arvonlisäverovelvollisuus tarkoittaa sitä, että palvelun myynnistä verovelvollinen on ostaja. Käännettyä ALV:ää sovelletaan silloin, kun rakennuspalvelun ostaja ja myyjä ovat molemmat arvonlisäverovelvollisia elinkeinonharjoittajia.

Käännettyä ALV:ää sovelletaan silloin, kun rakennuspalvelun ostaja ja myyjä ovat molemmat arvonlisäverovelvollisia elinkeinonharjoittajia.

Käännetty ALV tarkoittaa sitä, että rakennuspalvelun ostaja on velvollinen ilmoittamaan ja maksamaan ALV:n verottajalle rakennuspalvelun myyjän sijaan.  Tällainen esimerkkitilanne voisi olla jossa tilaaja tilittää alvin suoraan verottajalle ja maksaa alvittoman hinnan rakennusyhtiölle. Huom! Tapaukset näissäkin voi olla erilaisia riippuen kuka on tilaaja ja kuka omistaa tontin sekä kenelle urakka tehdään.

Suomessa rakennusalan käännettyä arvonlisäverovelvollisuutta on sovellettava aina kun molemmat seuraavista edellytyksistä täyttyvät:

• Palvelu on rakentamispalvelua tai työvoiman vuokrausta rakentamispalvelua varten.
• Ostaja on elinkeinonharjoittaja, joka toiminnassaan muutoin kuin satunnaisesti myy rakentamispalvelua, suorittaa arvonlisäverolain 31 § 1 momentin 1 kohdassa tai 33 §:ssä tarkoitettuja kiinteistön luovutuksia tai vuokraa työvoimaa rakentamispalvelua varten. Ostaja voi olla myös niin sanottu välimies eli elinkeinonharjoittaja, joka myy edelleen kyseisen palvelun edellä määritellylle elinkeinonharjoittajalle.

Rakentamispalvelun myyntiin yksityishenkilöille ei sovelleta käännettyä verovelvollisuutta. Rakentamispalvelusta laskutetaan verollisella laskulla myös silloin, kun arvonlisäverollista toimintaa harjoittava yksityishenkilö ostaa rakentamispalvelun yksityiseen kulutukseensa.

Perustajarakentamiseen sovelletaan oman käytön verotusta, kun seuraavat edellytykset täyttyvät:

• rakentamispalvelun myyjä on elinkeinonharjoittaja
• kyse on uudisrakentamisesta
• rakentamispalvelun ostaja on asunto- tai kiinteistöosakeyhtiö
• elinkeinonharjoittajalla on määräysvalta asunto- tai kiinteistöosakeyhtiössä urakkasopimusta tehtäessä.

Lähde: Perustajaurakointiliiketoiminta verotuksessa

EVL 13 §:n mukaan rakennus, rakennelma, kone tai muu sellainen luovuttajan valmistama hyödyke, jonka tilaaja sopimuksen mukaan ottaa vastaan erityisen tarkastuksen toimitettuaan, luetaan luovuttajan vaihto-omaisuuteen siihen saakka, kunnes se on tarkastuksen jälkeen vastaanotettu. EVL 19.1 §:n mukaan tulo on sen verovuoden tuottoa, jonka aikana se on saatu rahana, saamisena tai muuna rahanarvoisena etuutena.

Rakennusurakan luovutusajankohdaksi katsotaan urakan tilaajan tekemä vastaanottotarkastus. Luovutuksen mukaista tuloutustapaa noudatettaessa perustajaurakoitsijan tulee tulouttaa urakkasumma luovutettuja (tarkastettuja) tiloja vastaavilta osin verovuonna, jonka kuluessa luovutus on tapahtunut. Erityistapauksissa tuloutus voi tapahtua esimerkiksi rapuittain, jos tilaaja ottaa erikseen vastaan oleellisen osan rakennuksesta, ja aloittaa sen käytön. Rakennuksen osat, jotka on tarkastettu, on siten EVL 13 §:n mukaisesti tuolloin luovutettu tilaajalle. Koko rakennuksen valmistumisen jälkeen toimitettavalla erityisellä vastaanottotarkastuksella ei ole merkitystä (KHO 1984 B 532, KVL 230/1984). Jos vastaanottotarkastusta viivytetään, vaikka rakennus on valmis ja käytössä, tuloutusajankohdaksi voidaan katsoa viranomaisten suorittama tarkastusajankohta tai tosiasiallinen käyttöönottohetki. Luovutushetkellä osa urakasta saattaa olla kesken (täyttämättä) esimerkiksi pihatöiden osalta. Jos kyseessä ovat niin sanotut vähäiset jälkityöt, urakkasumma tuloutetaan kokonaan luovutushetkellä. Jos suorittamatta olevien töiden osuus on suuri, urakkasumma on jaettava osiin (KHO 1984 B 533).

Urakkasumma on siis EVL 13 ja 19 §:n nojalla pääsääntöisesti tuloutettava, kun urakka luovutetaan. Tällöin myös urakkaan liittyvät menot on vastaavasti kirjattava kuluksi (EVL 22 ja 28 §). Luovutetun rakennuskohteen hankintameno on EVL 28 §:n nojalla luovutusvuoden kulua, vaikka vastaavaa menoa ei vielä olisi vähennetty kirjanpidossa (KVL 73/2009).

Kirjanpitolain 5:4 §:n mukaan pitkän valmistusajan vaativasta suoritteesta syntyvä tulo saadaan tietyin edellytyksin kirjata tuotoksi valmistusasteen perusteella. Pitkän valmistusajan vaativa suorite voi olla esimerkiksi perustajaurakoitsijan rakennusurakka. Jos verovelvollinen on kirjanpidossaan kirjannut rakennusurakasta syntyvän tulon tuotoksi valmistusasteen perusteella, luetaan tulo kyseisen tilikauden tuotoksi myös verotuksessa EVL 19.2 § mukaisesti.

Rakennusalan aliurakoitsijoiden luovuttamiin rakennukseen asennettuihin hyödykkeisiin sovelletaan samoja käytäntöjä kuin perustajaurakoitsijan luovutuksiin. Aliurakoitsijalle syntyy veronalaista tuloa, kun työ tarkastuksen jälkeen otetaan rakennuttajan tai pääurakoitsijan toimesta vastaan tai, jos tarkastusta ei järjestetä, sitä mukaa kuin työ luovutetaan.

Aliurakat luetaan pääurakoitsijan urakoitavan rakennuksen hankintamenoon pääsääntöisesti sitä mukaa kuin työ luovutetaan pääurakoitsijalle. Jos pääurakoitsijan ja aliurakoitsijan kesken on tehty sopimus siitä, että pääurakoitsija ottaa aliurakoitsijan työn vastaan vasta erityisen tarkastuksen jälkeen, ja aliurakoitsija saa oikeuden urakkasummaan vasta, kun työ on valmis ja hyväksytty, aliurakka luetaan pääurakoitsijan vaihto-omaisuuteen luovutustarkastuksen jälkeen (KHO 1970 II 554). Jos hyödyke ei ole aliurakoitsijan itsensä valmistama tai siihen ei liity asennustyötä, hyödyke katsotaan pääsääntöisesti luovutetuksi sen tultua työmaalle (KHO 26.8.1980 taltio 3858).

Kiinteistövero on vuosittain maksettava, kiinteistön omistukseen perustuva vero. Kunnan kiinteistöveroprosenteista päättää vuosittain kunnanvaltuusto lain salliman vaihteluvälin puitteissa. Laissa erotetaan vakituisten asuinrakennusten kiinteistöveroprosentti ja yleinen kiinteistöveroprosentti, joka koskee maapohjaa ja muita rakennuksia kuin vakituisia asuinrakennuksia. Lisäksi kunta voi määrätä kiinteistöveroprosentin muille asuinrakennuksille (joita ovat lähinnä vapaa-ajan asunnot), voimalaitoksille ja ydinvoimalaitoksille sekä rakentamattomalle rakennuspaikalle. Yleinen kiinteistöveroprosentti oli vuonna 2023 välillä 0,93–2,00 %.

Oman vakituisen asunnon voi myydä verovapaasti, jos molemmat seuraavista ehdoista täyttyvät samanaikaisesti:

• Olet omistanut asunnon vähintään 2 vuotta.
• Olet itse tai joku perheestäsi on vakituisesti asunut asunnossa omistusaikanasi yhtäjaksoisesti vähintään 2 vuotta. Perheeseen lasketaan mukaan puoliso ja alaikäiset lapset. 
• Muissa tapauksissa asunnon luovutusvoitto eli myynnistä saatu voitto verotetaan pääomatulona. Jos myyt asunnon tappiolla, tappion voi vähentää ensisijaisesti kyseisen verovuoden luovutusvoitoista.
• Luovutusvoitosta maksetaan veroa pääomatulojen veroprosentin mukaan

Omaisuuden myyjä maksaa luovutusvoitosta veroa pääomatulojen veroprosentin mukaan.

Pääomatulojen veroprosentit

• 30 000 euroon asti                                30 %
• 30 000 euroa ylittävältä osalta           34 %

Rakennusmateriaalien verovähennyskelpoisuus riippuu siitä, oletko perustajaurakoitsija vai ei. Perustajaurakoitsija on rakennuttaja, joka rakentaa asuntoja tai muita rakennuksia myytäväksi tai vuokrattavaksi.

Kirjanpitolautakunnan yleisohjeen mukaan perustajaurakoitsija voi valita kahden vaihtoehtoisen menetelmän välillä rakennusmateriaalien käsittelyssä:

Menetelmä 1: Perustajaurakoitsija käsittelee rakennusmateriaalit omana varastonaan ja luovuttaa ne kohdeyhtiölle rakentamispalvelun yhteydessä. Tällöin perustajaurakoitsija vähentää rakennusmateriaalien hankintamenon omana menonaan verotuksessaan. Kohdeyhtiö ei saa vähentää rakennusmateriaalien hankintamenoa, vaan se sisältyy rakentamispalvelun hintaan.

Menetelmä 2: Perustajaurakoitsija käsittelee rakennusmateriaalit kohdeyhtiön varastona ja siirtää ne kohdeyhtiölle hankintahetkellä. Tällöin perustajaurakoitsija ei saa vähentää rakennusmateriaalien hankintamenoa verotuksessaan, vaan se muodostaa saatavan kohdeyhtiöltä. Kohdeyhtiö saa vähentää rakennusmateriaalien hankintamenon omana menonaan verotuksessaan.

Jos et ole perustajaurakoitsija, vaan rakennat asiakkaalle pientalon tilaustyönä, et voi vähentää rakennusmateriaalien hankintamenoa verotuksessa, vaan se muodostaa osan myyntituloistasi. Asiakas saa vähentää rakennusmateriaalien hankintamenon omana menonaan verotuksessa, jos hän käyttää pientaloa elinkeinotoiminnassaan tai vuokraustoiminnassaan.